ماده ۱۴۹ قانون مالیات های مستقیم – هزینه استهلاک

معنی استهلاک به زبان ساده یعنی کاهش ارزش دارایی، مفهوم استهلاک برای افرادی که با امور مالیاتی درگیر هستند، معمولاً زیاد پیش می‌آید. به همین دلیل در این مقاله از محاسبان، ماده ۱۴۹ قانون مالیات های مستقیم که در ارتباط با هزینه استهلاک است را بررسی می‌کنیم. 

تعریف استهلاک

دارایی‌های کسب‌وکار شما با گذشت زمان “پیر” می‌شوند! تصور کنید یک دستگاه تولیدی گران‌قیمت برای کارخانه خود تهیه کرده‌اید. با گذشت زمان و استفاده مداوم، کارایی این دستگاه کاهش می‌یابد و در نهایت نیاز به جایگزینی پیدا می‌کند. در دنیای حسابداری و مالیات، به کاهش تدریجی ارزش دارایی‌ها “استهلاک” می‌گویند. این هزینه باید سالانه محاسبه و به عنوان بخشی از هزینه‌های عملیاتی در دفاتر مالی ثبت شود که کاهش ارزش دارایی به دلیل فرسودگی و کهنگی به طور دقیق منعکس شود.

مطابق با آیین‌نامه ماده ۱۴۹ قانون مالیاتهای مستقیم، به تخصیص منظم و سیستماتیک بهای تمام شده یک دارایی در طول عمر مفید آن، استهلاک می‌گویند.

استهلاک دارایی‌ها و هزینه تأسیس 

مطابق با ماده ۱۴۹ قانون مالیاتهای مستقیم، بخشی از دارایی‌های مشمول استهلاک که به دلیل استفاده، گذشت زمان یا سایر عوامل، دچار کاهش ارزش می‌شوند و همچنین هزینه‌های تأسیس، قابل استهلاک محسوب می‌شوند. این کاهش ارزش که هزینه استهلاک نامیده می‌شود، به عنوان یکی از هزینه‌های قابل قبول مالیاتی برای اشخاص حقوقی در نظر گرفته می‌شود.

سازمان امور مالیاتی کشور موظف است با رعایت استانداردهای حسابداری، جداول مربوط به استهلاک دارایی‌ها و نحوه اجرای آن را تهیه کرده و ظرف مدت شش ماه از تاریخ تصویب این قانون، به تأ‌یید وزیر امور اقتصادی و دارایی برساند.

تجدید ارزیابی دارایی‌ها

در تبصره ۱ ماده ۱۴۹ قانون مالیاتهای مستقیم توضیح داده شده که افزایش بهای دارایی‌های اشخاص حقوقی ناشی از تجدید ارزیابی با رعایت اصول حسابداری، مشمول مالیات بر درآمد نخواهد بود. همچنین، هزینه استهلاک ناشی از این افزایش ارزش نیز به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی تلقی نمی‌‌شود.

در زمان فروش یا معاوضه دارایی‌هایی که مورد تجدید ارزیابی قرار گرفته‌اند، سود یا زیان حاصل از فروش، بر‌اساس تفاوت بین قیمت فروش و ارزش دفتری دارایی پیش از تجدید ارزیابی محاسبه و در تعیین درآمد مشمول مالیات لحاظ خواهد شد.

آیین‌نامه اجرایی مرتبط با نحوه تجدید ارزیابی، فروش و استهلاک این دارایی‌ها و سایر الزامات اجرایی، با در نظر گرفتن استانداردهای حسابداری، به پیشنهاد وزیر امور اقتصادی و دارایی و ظرف مدت شش ماه از تاریخ لازم‌الاجرا شدن قانون (۱۳۹۵/۰۱/۰۱) به تصویب هیأت وزیران خواهد رسید.

زیان ناشی از فروش دارایی‌های مستهلک

طبق تبصره ۲ ماده ۱۴۹ قانون مالیاتهای مستقیم، در صورتی که فروش دارایی‌های قابل استهلاک یا از کار افتادگی ماشین‌آلات منجر به زیان برای موسسه شود، این زیان معادل ارزش مستهلک‌ نشده دارایی پس از کسر مبلغ حاصل از فروش (در صورت وجود)، به طور یکجا در حساب سود و زیان همان سال قابل ثبت خواهد بود. در خصوص دارایی‌های تجدید ارزیابی شده، این حکم بر مبنای ارزش دفتری دارایی پیش از اعمال تجدید ارزیابی جاری خواهد بود.

هزینه استهلاک 

محاسبه استهلاک دارایی با در اختیار داشتن بهای تمام شده دارایی (که شامل بهای خرید آن و ارزش افزوده و هزینه‌های حمل و نصب آن است)، عمر مفید و ارزش اسقاط آن به دست می‌آید.

بنابراین، محاسبه استهلاک به یک عامل واقعی (بهای تمام شده تاریخی) و دو عامل برآوردی یا تخمینی (عمر مفید دارایی و ارزش اسقاط آن) بستگی دارد که اطلاعات مربوط به عمر مفید و ارزش اسقاط و روش محاسبه استهلاک را می‌توان در جدول موضوع استهلاک ماده ۱۴۹ قانون مالیاتهای مستقیم مشاهده کرد.

برای محاسبه استهلاک، ابتدا باید “مبلغ استهلاک پذیر” دارایی را مشخص کنیم. این مبلغ از بهای تمام شده دارایی، پس از کسر ارزش اسقاط آن (ارزشی که در پایان عمر مفید دارایی انتظار می‌رود به دست آید) محاسبه می‌شود.

عوامل تعیین هزینه استهلاک

عوامل تعیین هزینه استهلاک در حسابداری عبارتند از:

• بهای تمام شده تاریخی دارایی: شامل قیمت خرید + هزینه حمل + هزینه نصب + ارزش افزوده
• عمر مفید برآوردی: منظور تعداد سالی است که می‌توان به صورت استاندارد از دارایی استفاده کرد.
• ارزش اسقاط: ارزش دارایی بعد از سپری کردن عمر مفید (ارزش قراضه)

قبل از اینکه به روش‌های محاسبه استهلاک بپردازیم، بهتر است با انواع دارایی‌های استهلاک پذیر آشنا شویم.

دارایی‌های ثابت استهلاک پذیر

دارایی‌های ثابت به دو دسته زیر تقسیم می‌شوند:

1. دارایی‌های ثابت مشهود
2. دارایی‌های ثابت نامشهود

۱. دارایی‌های ثابت مشهود

دارایی‌هایی که قابل مشاهده و قابل لمس (فیزیکی) هستند. مثل: ساختمان، زمین، تجهیزات، اثاثه، ماشین آلات و وسایل نقلیه. دارایی‌های ثابت مشهود به دو دسته دارایی‌های استهلاک پذیر و  دارایی‌های استهلاک ناپذیر تقسیم می‌شوند.

۱.۱. دارایی های ثابت استهلاک پذیر

این دارایی‌ها دارای عمر معین و محدودی هستند و طی عمر مفید برآوردی خودشان مستهلک می‌شوند. مانند: ساختمان، اثاثه، ماشین آلات، تجهیزات و وسایل نقلیه.

۱.۲. دارایی های ثابت استهلاک ناپذیر

این دارایی‌ها عمر نامحدودی دارند و در اثر استفاده تحلیل نمی‌روند. مثل: زمین. (مگر در شرایط خاص، مثلا زمین کشاورزی استهلاک پذیر است).

۲. دارایی های ثابت نامشهود

دارایی‌هایی که قابل مشاهده یا قابل لمس نیستند. مثل: حق امتیاز، حق تالیف، حق اختراع و سرقفلی.

روش‌های محاسبه استهلاک در ایران 

روش‌های محاسبه استهلاک که مورد قبول اداره دارایی است، در ماده ۹ آیین‌نامه ماده ۱۴۹ قانون مالیاتهای مستقیم آورده شده که در ادامه آن‌ها را مطالعه می‌کنیم. 

الف- محاسبه استهلاک به روش خط مستقیم

در روش خط مستقیم، مبلغ استهلاک‌‌‌‌‌‌‌پذیر دارایی‌ها در طی دوره عمر مفید تعیین شده در جدول استهلاک‌ها به طور مساوی در هر‌سال مستهلک می‌‌شود و فرمول آن به شرح زیر است: 

ب- روش مانده نزولی 

در این روش میزان استهلاک هر‌سال با اعمال نرخ تعیین شده در جدول استهلاک‌ها نسبت به مانده ارزش دفتری دارایی محاسبه می‌شود و هنگامی که مانده ارزش دفتری دارایی به کمتر از ۵ درصد بهای تمام شده دارایی برسد، کل مانده ارزش دفتری در سال بعد یکجا قابل استهلاک است. 

ج- روش تعداد تولید

در این روش استهلاک هر‌سال بر مبنای میزان محصول تولیدی نسبت به کل ظرفیت تولید دارایی محاسبه می‌شود. 

محاسبه هزینه استهلاک دارایی‌ها 

در ماده ۱۰  آیین‌نامه ماده ۱۴۹ قانون مالیاتهای مستقیم در ارتباط با آن دسته دارایی‌های استهلاک‌پذیر که مدت یا نرخ استهلاک آنان نسبت به جدول استهلاک‌های قبل تغییر یافته باشد، باید در محاسبه استهلاک آن‌ها به شیوهٔ زیر عمل کنید. 

محاسبه با روش خط مستقیم

مانده ارزش دفتری دارایی ظرف مدت باقیمانده عمر مفید (عمر مفید دارایی طبق جدول جدید منهای مدت مستهلک شده دارایی)، مستهلک خواهد شد و در صورتی که باقی مانده عمر مفید معادل یا کمتر از یکسال باشد، کل مانده ارزش دفتری در سال اول اجرای این جدول، قابل استهلاک خواهد بود.

محاسبه با روش نزولی

مانده مستهلک نشده دارایی، طبق نرخ جدید مندرج در جداول پیوست قابل استهلاک خواهد بود.

استهلاک دارایی‌ ثابت کمتر از ۱۰ درصد حد نصاب

چنانچه قیمت تمام شده یک دارایی تحصیل یا ایجاد شده کمتر از ده درصد حد نصاب معاملات کوچک موضوع قانون برگزاری مناقصات در آن سال باشد، در سال تحصیل یا ایجاد قابل استهلاک خواهند بود.

محاسبه استهلاک دارایی‌های دست دوم 

دارایی‌هایی که به صورت دست دوم خریداری می‌شوند، مطابق عمر مفید و یا نرخ‌های مندرج در جدول استهلاکات، قابل استهلاک خواهند بود.

محاسبه استهلاک دارایی‌‌های بلا استفاده

در ماده ۶ آیین‌نامه ماده ۱۴۹ قانون مالیاتهای مستقیم بیان شده است که «مبداء محاسبه استهلاک دارایی‌ها از ابتدای ماه بعد از بهره برداری است» و در تبصره آن توضیح داده شده که:

مؤسسات می‌توانند در موارد غیر فعال و یا بلااستفاده ماندن موقت دارایی بیش از شش ماه متوالی در یک دوره مالی، هزینه استهلاک دارایی مزبور در مدت بلااستفاده ماندن را به میزان ٪۳۰ محاسبه کنند. 

در این صورت چنانچه محاسبه استهلاک بر‌حسب مدت باشد، ٪۷۰ مدت زمانی که دارایی مورد استفاده قرار نگرفته است، به باقیمانده مدت تعیین شده برای استهلاک دارایی در این جدول اضافه خواهد شد. حکم این تبصره در مورد ساختمان‌ها و تأسیسات ساختمانی و دارایی‌های نامشهود با عمر مفید معین، قابل اجرا نیست. 

ثبت استهلاک در پایان سال به چه صورت است؟

در تمام روش های محاسبه استهلاک باید در پایان سال بعد از محاسبه استهلاک، ثبت زیر در دفاتر انجام شود:

جمع‌بندی

در این مقاله از محاسبان با روش‌های محاسبه استهلاک آشنا شدیم و آموختیم برای انتخاب روش محاسبه استهلاک دارایی خود باید به ماده ۱۴۹ قانون مالیاتهای مستقیم رجوع کنیم و عمر مفید و ارزش اسقاط و روش محاسبه استهلاک را از این جدول استخراج کنیم.

بعد از محاسبه استهلاک و انجام ثبت لازم آن باید توجه داشته باشیم که هزینه استهلاک همراه با هزینه‌های دیگر در صورت سود و زیان منعکس می‌شود و جزء حساب‌ های موقت است و هر سال، در پایان سال بسته می‌شود.

سوالات متداول