حسابداری مشارکت خاص

حسابداری مشارکت خاص یکی از زمینه‌های مهم در حسابداری است که به ثبت و گزارش مالی مشارکت‌های ویژه و خاص شرکت‌ها می‌پردازد. این نوع حسابداری می‌تواند شامل مشارکت‌های مالی، سرمایه‌گذاری‌های مشترک و یا دیگر نوع‌های همکاری‌های مالی باشد. این نوع حسابداری به دلیل پیچیدگی‌های خاص و نیاز به شفافیت بالا، نیازمند رعایت اصول و استانداردهای خاصی است تا اطمینان حاصل شود که تمامی جنبه‌های مالی به درستی مدیریت و گزارش می‌شوند. بنابراین، تسلط بر روش‌های حسابداری و اصول مربوط به مشارکت‌های خاص برای موفقیت و پایداری در این نوع تعاملات مالی ضروری است. در ادامه، به بررسی ویژگی‌ها، آموزش حسابداری مشارکت خاص، روش‌ها و اهمیت این نوع حسابداری خواهیم پرداخت.

قرارداد مشارکت خاص

قرارداد مشارکت خاص یک توافق‌نامه رسمی است که بین دو یا چند فرد یا نهاد برای همکاری در یک پروژه یا فعالیت خاص تنظیم می‌شود. این قرارداد شامل جزئیاتی نظیر نحوه تقسیم سود و زیان، میزان و نحوه سرمایه‌گذاری هر شریک، وظایف و مسئولیت‌های طرفین، مدت زمان همکاری و همچنین روش‌های حل‌وفصل اختلافات احتمالی است. مشارکت خاص معمولاً به صورت موقت و برای اجرای یک پروژه خاص در یک دوره زمانی محدود شکل می‌گیرد. این توافق به گونه‌ای طراحی شده که هیچ یک از شرکا به‌تنهایی قادر به کنترل کامل فعالیت‌های مربوطه نباشد، و همه شرکا به‌طور مشترک در تصمیم‌گیری‌ها و مدیریت پروژه نقش دارند.

استاندارد حسابداری شماره 23

استاندارد حسابداری شماره 23 به تعیین روش‌ها و اصول حسابداری در مشارکت‌های خاص می‌پردازد.

دامنه کاربرد

این‌ استاندارد باید برای‌ حسابداری‌ مشارکت‌های‌ خاص‌ شامل‌ نحوه‌ ارائه‌ دارایی‌ها، بدهی‌ها، درآمدها و هزینه‌های‌ مشارکت‌ خاص‌ در صورت‌های‌ مالی‌ هر یک‌ از شرکای‌ خاص‌ و سرمایه‌گذاران‌، صرف‌نظر از نوع‌ مشارکت‌ خاص‌، بکار رود.

تعاریف

اصطلاحات‌ ذیل‌ در این‌ استاندارد با معانی‌ مشخص‌ زیر بکار رفته‌ است‌:

مشارکت خاص

عبارت‌ است‌ از توافقی‌ قراردادی‌ که‌ به موجب‌ آن‌ دو یا چند طرف‌، یک‌ فعالیت‌ اقتصادی‌ تحت‌ کنترل‌ مشترک‌ را به‌ عهده‌ می‌گیرند.

کنترل

عبارت‌ است‌ از توانایی‌ هدایت‌ سیاست‌های‌ مالی‌ و عملیاتی‌ یک‌ فعالیت‌ اقتصادی‌ به منظور کسب‌ منافع‌.

کنترل مشترک

مشارکت در کنترل یک فعالیت اقتصادی به موجب یک توافق قراردادی است و تنها هنگامی وجود دارد که تصمیم‌گیری‌های مالی و عملیاتی راهبردی مربوط به آن فعالیت، مستلزم اتفاق آرای اشخاص دارای کنترل مشترک (شرکای خاص) باشد.

نفوذ قابل ملاحظه

عبارت‌ است‌ از توانایی‌ مشارکت‌ در تصمیم‌گیری‌های‌ مربوط‌ به‌ سیاست‌های‌ مالی‌ و عملیاتی‌ یک‌ فعالیت‌ اقتصادی‌ ولی‌ نه‌ در حد کنترل‌ یا کنترل‌ مشترک‌ آن‌ سیاست‌ها .

شریک خاص

یکی‌ از طرف‌های‌ مشارکت‌ خاص‌ است‌ که‌ بر آن‌ کنترل‌ مشترک‌ دارد.

سرمایه گذار

در مشارکت‌ خاص‌ یکی‌ از طرف‌های‌ مشارکت‌ خاص‌ است‌ که‌ بر آن‌ کنترل‌ مشترک‌ ندارد.

واحد تجاری

عبارت‌ است‌ از تشکلی‌ قانونی‌ یا قراردادی‌، اعم‌ از ثبت‌ شده‌ یا ثبت‌ نشده‌، یا هر شخص‌ یا تشکلی‌ که‌ یک‌ فعالیت‌ اقتصادی‌ را از جانب‌ خود برای‌ دستیابی‌ به‌ اهداف‌ خاص‌ اداره‌ می‌کند .

روش ارزش ویژه

یک‌ روش‌ حسابداری‌ است‌ که‌ براساس‌ آن‌ سهم‌ شریک‌ خاص‌ در واحد تجاری‌ تحت‌ کنترل‌ مشترک‌ ابتدا به‌ بهای‌ تمام‌شده‌ ثبت‌ می‌شود و پس‌ از آن‌ بابت‌ تغییر در سهم‌ وی‌ از خالص‌ دارایی‌های‌ واحد تجاری‌ تحت‌ کنترل‌ مشترک‌ تعدیل‌ می‌گردد. سهم‌ شریک‌ خاص‌ از نتایج‌ عملکرد واحد تجاری‌ تحت‌ کنترل‌ مشترک‌ در صورت‌ سود و زیان‌ منعکس‌ می‌شود.

روش ارزش ویژه ناخالص

نوعی‌ روش‌ ارزش‌ ویژه‌ است‌ که‌ به موجب‌ آن‌ سهم‌ شریک‌ خاص‌ به‌ تفکیک‌ مجموع‌ دارایی‌ها و مجموع‌ بدهی‌های‌ مشارکت‌ خاص‌ که‌ تشکیل‌دهنده‌ مبلغ‌ خالص‌ سرمایه‌گذاری‌ وی‌ است‌ در ترازنامه‌ و سهم‌ وی‌ از درآمدهای‌ عملیاتی‌ مشارکت‌ خاص‌ در صورت‌ سود و زیان‌ منعکس‌ می‌شود.

مراحل اجرای استاندارد در حسابداری مشارکت‌های خاص

2.ارزیابی معاملات مالی

در این مرحله، نحوه ثبت معاملات مالی مربوط به مشارکت تعیین می‌شود. این شامل انتخاب روش مناسب برای ثبت هزینه‌ها، درآمدها، دارایی‌ها و بدهی‌ها می‌باشد

3.تهیه و تنظیم صورت‌های مالی مشترک

روش انجام ثبت های عملیات مشارکت خاص

 برای انجام ثبت‌های عملیات مشارکت خاص دو روش وجود دارد:

1. روش ثبت و نگهداری دفاتر جداگانه
2. روش ثبت و نگهداری در دفاتر شرکا

روش ثبت مشارکت خاص در دفاتر جداگانه

حساب‌ بانک مشترک

این حساب برای سرمایه گذاری نقدی شرکا و کلیه دریافت‌ها و پرداخت‌های نقدی استفاده می‌شود.

حساب مشارکت خاص

از این حساب برای ثبت کلیه فعالیت‌های مربوط به مشارکت استفاده می‌شود. به این صورت که خریدها و هزینه‌ها در بدهکار و فروش‌ها و درآمدها در بستانکار ثبت می‌شود. همچنین مانده نهایی این حساب، سود و زیان حاصل از مشارکت را نشان می‌دهد.

حساب سرمایه شرکا

عملیات حسابداری مربوط به مشارکت خاص در روش نگهداری دفاتر جداگانه به صورت زیر است:

1- واریز وجه نقد توسط شرکا به حساب بانک مشترک

هنگامی که شرکا سرمایه خود را به حساب بانک مشترک واریز می‌کنند، ثبت زیر در دفاتر صورت می‌گیرد:

2- خرید کالا برای مشارکت

 هنگامی که کالایی برای مشارکت خاص خریداری می‌شود، حساب مشارکت خاص معادل بهای تمام شده کالای خریداری شده بدهکار می‌شود و حساب بانک مشترک بستانکار می‌شود.

در صورتی که بخشی از خرید، نسیه انجام شده باشد، به جای حساب بانک مشترک، حساب‌های پرداختنی بستانکار می‌شود. چنانچه با توجه به شرایط و یا موافقت سایر شرکا، یکی از شرکا نزدیک‌تر به محل تولید یک کالا باشد، کالای مذکور را برای مشارکت خریداری کند، این رویداد به بدهکار حساب مشارکت خاص و بستانکار حساب سرمایه شریک مذکور منظور می‌شود.

3- پرداخت هزینه‌های مشارکت

چنانچه هزینه‌ای برای مشارکت خاص پرداخت شود، این هزینه در بدهکار حساب مشارکت خاص و بستانکار حساب بانک مشترک ثبت می‌شود.

در صورتی که یکی از شرکا پرداخت هزینه را متحمل شود، به جای حساب بانک مشترک، حساب سرمایه آن شریک بستانکار می‌شود.

4- ارسال کالا توسط یک شریک به شریک دیگر

ممکن است یکی از شرکا کالای خریداری شده جهت مشارکت را به منظور فروش برای شریک دیگر ارسال کند. در این صورت ثبتی در دفاتر مشارکت صورت نمی‌گیرد.

5- فروش کالا

هنگام فروش کالای موضوع مشارکت و واریز وجه حاصل از فروش به حساب بانک، حساب بانک مشترک معادل قیمت فروش کالا بدهکار شده و حساب مشارکت خاص بستانکار می‌‌شود.

در صورتی که بخشی از فروش به صورت نسیه انجام شده باشد، به جای حساب بانک مشترک، حساب‌های دریافتنی بدهکار می‌شود.

6- برداشت کالا توسط شرکا برای مصارف شخصی

هنگامی که یکی از شرکا کالایی برای مصارف شخصی برداشت می‌کند، حساب سرمایه آن شریک بدهکار شده و حساب مشارکت خاص بستانکار می‌شود.

7- تعلق کمیسیون به شرکا

ممکن است بر اساس توافق شرکا در ازای فروش‌های انجام شده توسط هر شریک، درصدی به عنوان کمیسیون به وی تعلق گیرد. در این حالت ثبت زیر در دفاتر صورت میگیرد:

8- تضمین وصول مطالبات

ممکن است یکی از شرکا وصول مطالبات مربوط به تمامی شرکا را در مقابل درصدی (مثلا درصدی از فروش نسیه) تضمین کند. حق التضمین مذکور از نظر مشارکت، هزینه محسوب شده و ثبت زیر در دفاتر صورت می‌گیرد:

9- سوخت مطالبات

الف- در صورتی که وصول مطالبات توسط یکی از شرکا تضمین شده باشد، هزینه مطالبات سوخت شده مربوط به شریک تضمین کننده بوده و ثبت زیر در دفاتر مشارکت صورت می‌گیرد:

ب- در صورتی که وصول مطالبات تضمین نشده باشد، هزینه مطالبات سوخت شده متعلق به مشارکت بوده و ثبت زیر در دفاتر صورت می‌گیرد:

10- ارزیابی موجودی کالای فروش نرفته

چنانچه در پایان مدت مشارکت بخشی از کالاها هنوز به فروش نرسیده باشد، در صورتی که کالاهای مذکور قابل تقسیم یا تفکیک باشد، هر یک از شرکا به نسبت سهم خود از همان موجودی‌ها برداشت می‌کنند. در غیر این صورت ممکن است یکی از شرکا کل موجودی را بر اساس قیمت توافق شده برداشت کند. در این حالت ثبت زیر در دفاتر مشارکت صورت می‌گیرد:

11- بستن حساب مشارکت خاص

پس از انجام ثبت های فوق، حساب مشارکت خاص مانده گیری می‌شود؛

الف- در صورتی که مانده حساب مشارکت خاص بستانکار باشد، نشان دهنده سود حاصل از مشارکت است که در این صورت حساب مشارکت خاص بدهکار شده و در مقابل حساب سرمایه شرکا (به نسبت تقسیم سود و زیان مورد توافق) بستانکار می‌شود.

ب- در صورتی که مانده حساب مشارکت خاص بدهکار باشد، نشان دهنده زیان حاصل از مشارکت است که در این صورت حساب مشارکت خاص بستانکار شده و در مقابل حساب سرمایه شرکا (به نسبت تقسیم سود و زیان مورد توافق) بدهکار می‌شود.

12- توزیع وجوه نقد موجود بین شرکا و بستن حساب سرمایه

پس از انجام مراحل فوق، تنها باید حساب‌های بانک مشترک و سرمایه شرکا دارای مانده باشد. بنابراین حساب‌های مذکور مانده‌گیری شده و طلب هر شریک (که معادل مانده حساب سرمایه وی می‌باشد) پرداخت می‌شود. برای ثبت این رویداد، حساب سرمایه هر یک از شرکا بدهکار و حساب بانک مشترک (که مانده آن معادل جمع سرمایه شرکا می‌باشد) بستانکار می‌شود. بدین ترتیب کلیه حساب‌ها بسته شده و مشارکت خاتمه می‌یابد.

روش ثبت مشارکت خاص در دفاتر شرکا

در مواردی که حجم عملیات محدود و مدت مشارکت کوتاه باشد، از این روش استفاده می‌شود. در این روش دفاتر جداگانه‌ای برای ثبت عملیات مربوط به مشارکت نگهداری نمی‌شود و تنها هر یک از شرکا عملیات مرتبط با مشارکت را که خود در آن دخالت داشته است، در دفاتر ثبت می‌کند. برای این منظور هر یک از شرکا در دفاتر خود حسابی تحت عنوان “مشارکت خاص با شریک دیگر” افتتاح نموده و کلیه پرداخت‌های مرتبط به مشارکت در بدهکار این حساب و کلیه دریافت‌ها در بستانکار آن ثبت می‌شود. برای این منظور هر یک از شرکا در دفاتر خود حسابی تحت عنوان “مشارکت خاص با شریک دیگر“ افتتاح نموده و کلیه پرداخت‌ها و دریافت‌های مربوط به مشارکت را در آن ثبت می‌کنند. این حساب سه کاربرد دارد:

• درآمدها و هزینه‌های مشارکت مستقیماً به این حساب منظور می‌شود.
• سهم سود و زیان هر یک از شرکا در این حساب منعکس می‌شود.
• حساب جاری فی مابین شرکا بوده و هرگونه نقل و انتقال دارایی‌های نقدی بین شرکا به این حساب منظور می‌شود.

عملیات حسابداری مربوط به مشارکت خاص در روش ثبت در دفاتر شرکا به صورت زیر است:

1- خرید کالا برای مشارکت

هنگامی که شرکا کالایی برای مشارکت خریداری می‌کنند، ثبت زیر را در دفاتر خود انجام می‌دهند:

 2- پرداخت هزینه‌های مشارکت

هنگامی که هر یک از شرکا هزینه‌ای در ارتباط با مشارکت پرداخت می‌کند، ثبت زیر را در دفاتر خود انجام می‌دهد:

3- ارسال کالا توسط یک شریک به شریک دیگر

ممکن است یکی از شرکا کالای خریداری شده برای مشارکت را به منظور فروش برای شریک دیگر ارسال کند. در این حالت ثبتی در دفاتر ارسال کننده و دریافت کننده صورت نمی‌گیرد و فقط می‌توان به صورت انتظامی آن را ثبت کرد.

4- ارسال وجه نقد توسط یک شریک به شریک دیگر:

الف- در دفاتر ارسال کننده وجه نقد:

ب- در دفاتر دریافت کننده وجه نقد:

5- فروش کالا

هنگام فروش کالا توسط هر یک از شرکا ثبت زیر در دفاتر وی صورت می‌گیرد:

6- برداشت کالا توسط شرکا برای مصارف شخصی

هنگامی که یکی از شرکا کالایی را برای مصارف شخصی برداشت می‌کند، ثبت زیر در دفاتر وی صورت می‌گیرد:

7- تعلق کمیسیون به شرکا

ممکن است بر اساس توافق شرکا در ازای فروش‌های انجام شده توسط هر شریک، درصدی به عنوان کمیسیون به وی تعلق گیرد. در این حالت ثبت زیر در دفاتر وی صورت می‌گیرد:

8- تضمین وصول مطالبات

ممکن است یکی از شرکا وصول مطالبات مربوط به تمامی شرکا را در مقابل درصدی (مثلا درصدی از فروش نسیه) تضمین کند. حق التضمین مذکور از نظر شریک تضمین کننده درآمد محسوب شده و ثبت زیر در دفاتر وی صورت می‌گیرد:

9- سوخت مطالبات

الف- در صورتی که وصول مطالبات توسط یکی از شرکا تضمین شده باشد؛

1- آن بخش از مطالبات سوخت شده که از فروش‌های شریک دیگر ناشی می‌شود، هم در دفاتر تضمین کننده و هم در دفاتر شریک دیگر به شرح زیر ثبت می‌شود:

1-1- در دفاتر تضمین کننده:

2-1- در دفاتر شریک دیگر:

2- آن بخش از مطالبات سوخت شده که از فروش‌های شریک تضمین کننده ناشی می‌شود، در دفاتر تضمین کننده به شرح زیر ثبت می‌شود:

ب- در صورتی که وصول مطالبات تضمین نشده باشد، فقط در دفاتر شریکی که مطالبات وی سوخت شده است، ثبت زیر صورت می‌گیرد:

محاسبه سود و زیان حسابداری مشارکت خاص

با توجه به این که هر شریک فقط عملیات مربوط به خود را در حساب مشارکت خاص ثبت می‌کند، دفاتر هیچ کدام از شرکا شامل کلیه اطلاعات مربوط به مشارکت نمی‌باشد. بنابراین برای تعیین سود و زیان مشارکت حسابی تحت عنوان “حساب آماری سود و زیان مشارکت” مورد استفاده قرار می‌گیرد. این حساب صرفاً حسابی آماری بوده و در دفاتر هیچ یک از شرکا ثبت نمی‌شود.

الف- در صورتی که مانده حساب آماری سود و زیان مشارکت بستانکار باشد، نشان دهنده سود حاصل از مشارکت است که در این صورت ثبت زیر در دفاتر هر یک از شرکا صورت می‌گیرد:

ب- در صورتی که مانده حساب آماری سود و زیان مشارکت بدهکار باشد، نشان دهنده زیان حاصل از مشارکت است که در این صورت ثبت زیر در دفاتر هر یک از شرکا صورت می‌گیرد:

تسویه حساب نهایی بین شرکا

پس از ثبت سهم سود و زیان و انتقال آن به حساب‌های مربوطه در دفتر کل، مانده حساب مشارکت خاص در دفاتر شرکا با هم برابر ولی متقابل خواهد بود. مانده مذکور، مبلغی است که به منظور تسویه حساب باید بین شرکا رد و بدل شود، یعنی:

الف- چنانچه مانده این حساب بدهکار باشد، نشان دهنده طلب شریک از شریک دیگر است که پس از دریافت وجه نقد، ثبت زیر در دفاتر وی صورت می‌گیرد:

ب- چنانچه مانده این حساب بستانکار باشد، نشان دهنده بدهی شریک به شریک دیگر است که پس از پرداخت وجه نقد، ثبت زیر در دفاتر وی صورت می‌گیرد:

مقایسه شرکت تضامنی و مشارکت خاص

مشارکت خاص شباهت‌های زیادی با شرکت تضامنی دارد، تا جایی که گاهی اوقات به عنوان شرکت تضامنی بدون نام یا شرکت تضامنی موقت نیز شناخته می‌شود. یکی از این شباهت‌ها در نحوه تقسیم سود است که در هر دو نوع مشارکت بر اساس نسبت‌های از پیش تعیین‌شده صورت می‌گیرد. این نسبت‌ها ممکن است به میزان سرمایه‌گذاری هر یک از شرکا وابسته نباشد و بر مبنای توافقات دیگری تعیین شود.

همچنین، در هر دو نوع مشارکت، شخصیت شرکا از اهمیت بیشتری نسبت به سرمایه آن‌ها برخوردار است. به عبارت دیگر، انتخاب شرکا و روابط بین آن‌ها نقشی کلیدی در موفقیت مشارکت ایفا می‌کند و در بسیاری از موارد، حق رای شرکا نیز ممکن است ارتباط مستقیمی با میزان سرمایه‌گذاری آن‌ها نداشته باشد. با این حال، مشارکت خاص تفاوت های زیادی با شرکت تضامنی دارد که برخی از آن‌ها به شرح زیر است:

 شرکت مشارکت خاص

شرکت تضامنی

• داشتن نام تجاری الزامی است.
•  توافق قراردادی (شرکت نامه) بایستی در اداره ثبت شرکت ها ثبت شود. 
• عملیات مستمر و محدود به فعالیت های خاصی نمی‌باشد .
• شرکا نمی‌توانند فعالیت های مستقل از نوع فعالیت شرکت انجام دهند.
• سود مشارکت سالانه تعیین می‌شود.
• برای ثبت عملیات شرکت باید دفاتر جداگانه نگهداری شود.

جمع بندی

در نهایت، استفاده از استاندارد حسابداری شماره 23، یک چارچوب منظم و هماهنگ را برای حسابداری مشارکت‌های خاص فراهم می‌کند. این استاندارد به شرکت‌ها امکان می‌دهد تا با دقت و شفافیت بیشتری، عملیات حسابداری مربوط به این نوع مشارکت‌ها را مدیریت کنند. علاوه بر این، به کارگیری این استاندارد می‌تواند به کاهش ریسک‌های مالی و جلوگیری از بروز اختلافات مالی بین شرکا کمک کند. استاندارد شماره 23 یکی از اصول اساسی در حسابداری مشارکت‌های خاص است که نقشی حیاتی در بهبود دقت و شفافیت گزارش‌های مالی دارد.