انواع هزینه پیمان کدامند و چطور ثبت می شوند؟

چرا بسیاری از پروژه‌های پیمانکاری با وجود قرارداد مناسب، در پایان با کاهش سود یا زیان مواجه می‌شوند؟ در حسابداری پیمانکاری، تمرکز اصلی بر شناسایی، طبقه‌بندی و کنترل هزینه پیمان است. بسیاری از فعالان این حوزه تصور می‌کنند تنها مخارج اجرا اهمیت دارد، در حالی ‌که ساختار هزینه پیمان پیچیده‌تر از این برداشت ساده است. در این مقاله از محاسبان، با انواع هزینه در حسابداری پیمانکاری آشنا می‌شویم.

هزینه پیمان چیست؟

در حسابداری پیمانکاری، هزینه پیمان به مجموعه مخارجی گفته می‌شود که پیمانکار به طور مستقیم یا غیرمستقیم، برای تکمیل و تحویل یک قرارداد پیمانکاری انجام می‌دهد. مطابق استاندارد شماره ۹ حسابداری، هزینه‌های پیمان شامل هزینه‌های مستقیم مربوط به پیمان، سهمی از هزینه‌های غیرمستقیم قابل انتساب به پیمان و سایر هزینه‌های قابل انتساب به پیمان به شرطی که قابل بازیابی از کارفرما باشد، می‌شوند.

انواع هزینه ها در حسابداری پیمانکاری

در حسابداری پیمانکاری، طبقه‌بندی صحیح هزینه‌ها اهمیت زیادی دارد. این طبقه‌بندی امکان کنترل، تحلیل و گزارش‌دهی دقیق‌تر هزینه پیمان را فراهم می‌سازد. هزینه‌های پیمان معمولاً به گروه‌های زیر تقسیم می‌شوند.

مخارج اجرای پیمان

مخارج اجرای پیمان در برگیرندهٔ مخارج مستقیم و هرگونه مخارج غیرمستقیمی است که قابل تخصیص به پیمان باشد. به طور کلی، مخارج اجرای پیمان را می‌توان به دسته‌های زیر طبقه‌بندی کرد:

مخارج مستقیم پیمان

مخارج مستقیم پیمان، مخارجی است که مشخصاً به یک پیمان خاص مربوط می‌شود و می‌توان آن‌ها را به طور مستقیم به پیمان مورد نظر تخصیص داد. نمونه‌هایی از مخارج مستقیم عبارت است از:

• هزینهٔ مواد و مصالح مصرف شده در پیمان
• هزینهٔ دستمزد کارگران و سرپرستان مستقر در کارگاه
• هزینه استهلاک ماشین آلات و تجهیزات مورد استفاده در پیمان
• هزینه‌های تجهیز و برچیدن کارگاه
• مخارج مستقیم طراحی و کمک‌های فنی مختص پیمان
• مخارج برآوردی پیمان در دورهٔ تضمین
• مخارج ناشی از طرح ادعا توسط اشخاص ثالث 

مخارج مشترک پیمان ها

مخارجی که مختص یک پیمان نبوده و بین چند پیمان مشترک هستند را مخارج مشترک پیمان می‌نامند. این هزینه‌ها در صورتی جزء مخارج پیمان محسوب می‌شوند که دارای شرایط زیر باشند:

• مرتبط با فعالیت پیمانکاری
• بتوان آن را به پیمان‌های خاصی تخصیص داد

نمونه‌هایی از مخارج مشترک پیمان‌ها عبارت است از:

• هزینه حقوق و دستمزد مدیری که هم‌زمان چند پیمان را کنترل و نظارت می‌کند
• هزینه استهلاک ماشین آلات و تجهیزاتی که به طور مشترک در پروژه‌های مختلف مورد استفاده قرار می‌گیرند
• مخارج طراحی و کمک‌های فنی مشترک بین چند پیمان
• مخارج تأمین مالی قابل انتساب به پیمان (بر‌اساس الزامات استاندارد حسابداری تأمین مخارج مالی)

مخارج مشترک پیمان‌ها باید با توجه به ماهیت آن‌ها به نحوهٔ مناسبی طبقه‌بندی شده و بر مبنای سیستماتیک به پیمان‌های در جریان تخصیص یابد. برای تخصیص مخارج مشترک بین پیمان‌ها می‌توان از مبانی مختلفی مانند مخارج پیمان، ساعات کار مصرف شده در پیمان و… استفاده کرد، اما بهترین و منطقی‌ترین مبنا برای تخصیص مخارج مشترک بین پیمان‌ها، تسهیم آن‌ها بر‌اساس درآمد پیمان است.

مخارج قابل مطالبه از کارفرما

مخارج قابل مطالبه از کارفرما، مخارجی است که طبق پیمان مشخصاً باید به حساب کارفرما منظور شود، مانند مخارج عمومی و اداری یا مخارج توسعه‌ای که جبران آن‌ها به طور مشخص در پیمان قید شده باشد. مخارجی را که نمی‌توان به فعالیت‌های پیمانکاری یا به یک پیمان مشخص ارتباط داد، جزء هزینه پیمان محسوب نمی‌شوند.

موارد زیر از جمله اقلامی است که نباید در محاسبه بهای تمام شده پیمان منظور کرد:

• هزینه‌های سربار عمومی و اداری و فروش
• هزینه‌های مالی غیرمرتبط با پیمان‌ها
• هزینه‌های تحقیق و توسعه که جبران آن در پیمان مشخص نشده
• هزینه استهلاک ماشین آلات و تجهیزات استفاده نشده در فعالیت‌های پیمانکاری

مخارج تحمیل شده قبل از انعقاد پیمان

مخارج تحمیل شده قبل از انعقاد پیمان، در صورتی‌که پیمان در دورهٔ جاری منعقد شود یا اطمینان معقولی از انعقاد آن در دوره بعد وجود داشته باشد، به حساب پیمان منظور می‌شوند و در صورتی‌که این مخارج در زمان وقوع به‌عنوان هزینهٔ دوره شناسایی شده باشند و پیمان در دوره بعد منعقد شود، نباید این هزینه‌ها را مجدداً به حساب پیمان منتقل کرد.

بهای تمام شده پیمان

منظور از بهای تمام شده پیمان، دستمزد و مخارج کارکنان یا خدماتی است که در انجام پیمانکاری نقش یا مشارکت داشته‌اند. به زبان ساده‌تر در صورتی‌که یک سازمان، کالا یا خدماتی را برون‌سپاری کند و مواد اولیه را در اختیار پیمانکار قرار دهد، می‌تواند در سیستم مالی و مالیاتی بهای تمام شده پیمانکاری، هزینه‌های مصرف شده و قیمت تمام شده کالا یا خدمات را به صورت دقیق محاسبه کند.

عوامل مؤثر بر بهای تمام شده پیمان

محاسبه بهای تمام شده پیمانکاری وابسته به عوامل زیر است:

هزینه‌های ثابت و نیمه ثابت

• هزینه‌های ثابت: اقلامی که به صورت ثابت و همیشگی در کلیه مراحل انجام پروژه حضور دارند شامل دو بخش پرداخت مالیات و هزینه‌های بازاریابی (با توجه به ضرورت سازمان قابل تغییر یا حذف) هستند.
• هزینه‌های نیمه ثابت: این هزینه‌ها با افزایش میزان فعالیت، سیر صعودی (افزایشی) پیدا می‌کنند.

هزینه‌های متغیر و نیمه متغیر

• هزینه متغیر: این هزینه‌ها بر‌اساس سطح فعالیت قابل افزایش یا کاهش هستند؛ یعنی این هزینه‌ها می‌توانند توسط مدیران سازمان برنامه‌ریزی شوند. هزینه‌های متغیر شامل مواد مصرفی مستقیم در تولید، دستمزد پرداختی در تولید، سربار ساخت، هزینه‌های توزیع و فروش و هزینه‌های مواد خریداری شده برای بخش‌های اداری، آب برق، سوخت و … هستند.
• هزینه‌های نیمه متغیر: این هزینه‌ها با سطح فعالیت رابطه مستقیم دارند؛ یعنی با افزایش سطح فعالیت که شامل افزایش تولید یا ارائه خدمات بیشتر است، هزینه‌های متغیر هم افزایش می‌یابند. البته این افزایش می‌تواند نسبت متغیری داشته باشد.
  1. کاهش سطح فعالیت باعث افزایش هزینه‌های ثابت و کاهش هزینه‌های نیمه متغیر خواهد شد.
  2. افزایش سطح فعالیت باعث افزایش هزینه‌های نیمه متغیر و هزینه‌های ثابت خواهد شد.
• هزینه‌های مختلط: هزینه‌های مختلط هزینه‌هایی هستند که بخشی از آن جزء هزینه‌های ثابت و بخش دیگر جزء هزینه‌های متغیر است. این هزینه‌ها از الگوی خاصی پیروی نمی‌کنند. هزینه‌های آب و برق نمونه‌هایی از هزینه‌های مختلط هستند.

سایر هزینه های پیمان

علاوه بر مخارج اجرایی، هزینه‌های دیگری وجود دارند که بر جریان نقدی و سودآوری کلی شرکت تأثیر می‌گذارند.

مخارج ضمانت نامه بانکی قرارداد پیمانکاری

پیمانکار جهت ایجاد اطمینان نسبت به اجرای تعهدات خود، باید ضمانت‌نامه‌ای معادل ۵ درصد مبلغ اولیه قرارداد از بانک مورد قبول کارفرما اخذ کرده و به کارفرما ارائه دهد. این ضمانت‌نامه در واقع ضمانت پیمانکار توسط بانک در مقابل کارفرما است، مبنی بر اینکه اگر پیمانکار نتواند قرارداد را طی مدت مقرر به نحو صحیح انجام دهد، بانک بنا به تقاضای کارفرما وجه ضمانت‌نامه را به او پرداخت خواهد کرد.

پیمانکار برای صدور ضمانت‌نامه باید موارد زیر را به بانک ارائه و در دفاتر ثبت کند:

• کارمزد طبق تعرفه بانکی
• سپرده نقدی معادل ۱۰ درصد مبلغ ضمانت‌نامه
• وثیقه معتبر معادل ۱۲۰ درصد مبلغ ضمانت‌نامه پس از کسر سپرده نقدی

بابت پرداخت سپرده نقدی به بانک جهت صدور ضمانت‌نامه ثبت زیر انجام می‌شود:

بابت کارمزد صدور ضمانت‌نامه ثبت زیر انجام می‌شود:

بابت تحویل وثیقه به بانک و اخذ ضمانت‌نامه و ارائه آن به کارفرما ثبت زیر انجام می‌شود:

مخارج تامین مالی قرارداد پیمانکاری

در بسیاری از پروژه‌ها، پیمانکار برای تأمین نقدینگی از تسهیلات بانکی استفاده می‌کند. سود و کارمزد این تسهیلات، در صورت مصرف برای اجرای پیمان، جزء هزینه پیمان شناسایی می‌شوند. تفکیک هزینه‌های تأمین مالی مرتبط با پیمان از سایر هزینه‌های مالی شرکت، شفافیت گزارش‌های مالی را افزایش می‌دهد و امکان تحلیل دقیق‌تر سود پروژه را فراهم می‌سازد.

هزینه شرکت در مناقصات قرارداد پیمانکاری

شرکت در مناقصات نیازمند صرف هزینه‌هایی شامل تهیهٔ مدارک، جلسات فنی و بررسی اسناد مناقصه است که باید پیش از برنده شدن انجام شوند. در صورتی‌که مناقصه منجر به انعقاد قرارداد شود، هزینه شرکت در مناقصات به هزینه پیمان منتقل خواهد شد و در غیر این صورت، این مخارج به‌عنوان هزینه دوره ثبت می‌شوند.

هنگام شرکت در مناقصه معمولاً دو ثبت به شرح زیر در دفاتر پیمانکار انجام می‌شود:

ا. بابت هزینه‌های شرکت در مناقصه:

۲. بابت واریز سپرده شرکت در مناقصه:

هزینه خرید اسناد شرکت در مناقصات

هزینه خرید اسناد مناقصه، یکی از اولین مخارج مرتبط با پیمان است. این هزینه، در نگاه اول ناچیز به نظر می‌رسد اما در پروژه‌های متعدد، رقم قابل توجهی ایجاد می‌کند. ثبت صحیح این هزینه‌ها، به تحلیل دقیق‌تر مخارج قبل از انعقاد پیمان کمک می‌کند و دید روشن‌تری نسبت به ریسک‌های مالی مناقصات ارائه می‌دهد.

نحوه برآورد هزینه های قراردادهای پیمانی

نحوهٔ برآورد هزینه‌ها در قراردادهای پیمان، عبارت است از:

پیمان های قیمت مقطوع

در این نوع پیمان، پیمانکار متعهد به اجرای کل پروژه با قیمت ثابت است. برآورد هزینه باید دقیق و براساس ساختار شکست کار (WBS) و روش پایین به بالا انجام شود. درآمد معمولاً مطابق درصد پیشرفت کار دریافت می‌شود و مدیریت تغییرات و زمان‌بندی پرداخت‌ها برای سلامت نقدینگی حیاتی است.

پیمان های فهرست بهایی

در پیمان‌های فهرست بهایی، نرخ هر واحد کار ثابت است اما مقدار کل کار متغیر است. تمرکز پیمانکار بر محاسبه دقیق هزینه واقعی هر واحد کار است و خطا در این محاسبه می‌تواند زیان‌آور باشد. درآمد از ضرب مقادیر کار اجرا شده در نرخ‌های واحد حاصل می‌شود و برنامه‌ریزی دقیق زمان‌بندی و حجم کار ضروری است.

پیمان های بازپرداخت هزینه

در این نوع پیمان، کارفرما هزینه‌های واقعی پیمانکار را بازپرداخت و حق‌الزحمه ثابت پرداخت می‌کند. برآورد اولیه بیشتر برای بودجه‌بندی و پیش‌بینی نقدینگی کاربرد دارد تا تعیین قیمت نهایی. موفقیت پیمانکار وابسته به شفافیت در ثبت و مستندسازی هزینه‌ها است و ریسک مالی به حداقل می‌رسد.

نحوه ثبت هزینه ‌ها در حسابداری پیمانکاری

مطابق استاندارد شماره ۹ حسابداری، هزینه‌های مربوط به هر پروژه در حسابداری پیمانکاری باید به‌صورت تفکیک‌شده و مطابق درصد پیشرفت کار شناسایی شوند.

در این روش، درآمد و هزینه‌های پیمان به‌تدریج و متناسب با میزان پیشرفت فیزیکی یا مالی پروژه در حساب «پیمان‌های در جریان پیشرفت» شناسایی و در پایان هر دورهٔ مالی، بخشی از آن‌ها به عنوان هزینه به حساب سود و زیان منتقل می‌شود.

برخی از رایج‌ترین موارد در ثبت هزینه‌های حسابداری پیمانکاری به روش درصد پیشرفت کار، عبارت است از:

• پیمان‌های در جریان پیشرفت (دارایی): برای انباشته کردن تمام هزینه‌های مرتبط با پیمان
• حساب‌های بستانکار مربوطه: مانند بانک، موجودی مواد، حقوق پرداختنی و غیره
• درآمد پیمان: برای ثبت صورت‌ وضعیت‌های تایید شده
• هزینه پیمان: برای شناسایی هزینه متناسب با درآمد شناسایی‌ شده

جمع‌بندی

مدیریت هزینه پیمان، نیازمند شناخت ریزبینانه انواع مخارج (مستقیم، مشترک، قابل مطالبه و پیش از قرارداد)، برآورد واقع‌ بینانه بر‌اساس متره و ثبت صحیح حسابداری در حساب‌های ویژه این حوزه است. به نظر شما کدام یک از انواع هزینه پیمان، بیشترین چالش را برای کنترل و مدیریت در پروژه‌های بزرگ ایجاد می‌کند؟ نظرات خود را در بخش کامنت‌ها با ما به اشتراک بگذارید.

سوالات متداول