ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم + تبصره های آن

در ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم، نرخ درآمد اشخاص حقوقی بیان شده است. این ماده به‌ویژه در خصوص پایان سال مالی، چگونگی محاسبه مالیات و ارائه اظهارنامه برای اشخاص حقوقی و حقیقی را مشخص کرده است. در ادامه این مقاله از محاسبان ماده ۱۰۵ قانون مالیات‌های مستقیم و تبصره‌های آن را بررسی می‌کنیم. 

متن ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم

ماده ۱۰۵ ـ جمع درآمد شرکت‌ها و درآمد ناشی از فعالیت‌های‌انتفاعی سایر اشخاص حقوقی که از منابع مختلف در ایران یا خارج ‌از ایران تحصیل می‌شود، پس از وضع زیان‌های حاصل از منابع ‌غیرمعاف و کسر معافیت‌های مقرر به استثنای مواردی که طبق ‌مقررات این قانون دارای نرخ جداگانه‌ای می‌باشد، مشمول مالیات ‌به نرخ بیست و پنج درصد (۲۵%) خواهند بود.

تشریح فرایند مالیات ستانی وفق ماده ۱۰۵ قانون مالیات‌های مستقیم

ماده ۱۰۵ قانون مالیات‌های مستقیم به‌طور مشخص فرآیند محاسبه و تعیین مالیات بر درآمد شرکت‌ها را توضیح می‌دهد. در این ماده، کلمه “درآمد مشمول مالیات” به سود خالص شرکت‌ها اشاره دارد که به‌عنوان پایه محاسبه مالیات قرار می‌گیرد.

منظور از جمع درآمد شرکت‌ها چیست؟

منظور از درآمد مشمول مالیات در این ماده یعنی سود خالصی که قرار است ضربدر نرخ مالیاتی شود و عدد نهایی مالیات مشخص شود. در اصل در قانون مالیات‌های مستقیم هر کجا از کلمه درآمد مشمول مالیات استفاده کرده، هدف سود خالص و نهایی است.

شرکت‌ها: منظور شرکت‌های ماده ۲۰ قانون تجارت است که به هفت دسته تقسیم می‌شوند: شرکت‌های با مسئولیت محدود، شرکت‌های تضامنی، شرکت‌های سهامی، شرکت‌های مختلط غیر سهامی، شرکت‌های مختلط سهامی، شرکت‌های نسبی، شرکت‌های تعاونی تولید و مصرف.

منظور از درآمد ناشی از فعالیت‌های انتفاعی سایر اشخاص حقوقی

درآمد ناشی از فعالیت‌های انتفاعی سایر اشخاص حقوقی، به طور خاص در چارچوب قوانین مالیاتی، به درآمدهایی گفته می‌شود که توسط اشخاص حقوقی به جز شرکت‌ها از طریق فعالیت‌های اقتصادی به دست می‌آید. به عبارت دیگر، این درآمدها مربوط به فعالیت‌هایی است که در حوزه‌های مختلف اقتصادی مثل صنعت، معدن، تجارت، خدمات و تولیدات دیگر به دست می‌آید، اما به شکل غیرشرکتی (غیر از طریق شرکت‌های تجاری و حقوقی) صورت می‌گیرد.

در راستای قوانین مالیات‌های مستقیم، هدف قانون‌گذار از عبارت «سایر اشخاص حقوقی»، شامل اشخاصی است که طبق تبصره ۲ ماده ۲ این قانون، مشمول مالیات نمی‌شوند و به همین دلیل، هرگاه این افراد وارد فعالیت‌های اقتصادی شوند، باید درآمدهای ناشی از فعالیت‌های خود را مطابق با نرخ‌های مالیاتی مشخص‌شده در ماده ۱۰۵ این قانون پرداخت کنند.

به عبارت دیگر، قانون‌گذار به وضوح تعیین کرده است که در صورتی که اشخاصی که به طور معمول مشمول مالیات نیستند (طبق تبصره ۲ ماده ۲)، وارد فعالیت‌های اقتصادی شوند، باید از آن زمان به بعد درآمدهای خود را مطابق با نرخ مالیاتی ماده ۱۰۵ اعلام کرده و مالیات آن را پرداخت کنند. این بند از قانون، نوعی ضمانت اجرایی برای گسترش و شفافیت درآمدهای اقتصادی و جلوگیری از فرار مالیاتی در بخش‌های مختلف اقتصادی است.

هدف از این قوانین، تنظیم و نظارت بر فعالیت‌های اقتصادی افراد و اشخاص حقوقی غیر شرکتی است که مطمئن شوند که درآمدهای به‌دست‌آمده از فعالیت‌های اقتصادی این افراد تحت پوشش مالیاتی قرار گرفته و مالیات مناسب بر آن‌ها اعمال شود.

منظور از منافع مختلف تحصیل در ایران یا خارج از ایران چیست؟

منافع مختلف تحصیل در ایران یا خارج از ایران به معنای درآمدهایی است که توسط اشخاص حقوقی ایرانی از منابع داخلی یا خارجی به دست می‌آید. طبق بند ۴ ماده ۱ قانون مالیات‌های مستقیم، این بند به وضوح تعیین می‌کند که هر شخص حقوقی ایرانی موظف است نسبت به تمام درآمدهایی که از فعالیت‌های اقتصادی خود در ایران یا خارج از ایران به دست می‌آورد، مالیات پرداخت کند. 

پس از وضع زیان های حاصل از منابع غیر معاف و کسر معافیت های مقرر

در نظام مالیاتی، قانون‌گذار به وضوح پیش‌بینی کرده است که اگر درآمدی از پرداخت مالیات معاف باشد یا مشمول نرخ صفر یا نرخ مقطوع قرار گیرد، هزینه‌های مرتبط با این درآمدها به‌عنوان هزینه‌های قابل‌قبول مالیاتی شناخته نمی‌شود. این موضوع در تبصره ۲ ماده ۱۴۷ قانون مالیات‌های مستقیم به صراحت بیان شده است:

«هزینه‌های مربوط به درآمدهایی که به موجب این قانون از پرداخت مالیات معاف یا مشمول مالیات با نرخ صفر یا نرخ مقطوع می‌باشند، به‌عنوان هزینه‌های قابل‌قبول مالیاتی شناخته نمی‌شوند.»

برای مثال، فرض کنید یک شرکت ۱۰۰,۰۰۰,۰۰۰ تومان درآمد از صادرات دارد که از نظر قانون مالیات بر صادرات معاف است. در این شرایط، حتی اگر هزینه‌های مرتبط با صادرات (مثلاً ۷,۰۰۰,۰۰۰ تومان) برای شرکت وجود داشته باشد، این هزینه‌ها به دلیل معافیت مالیاتی صادرات، از نظر مالیاتی غیر قابل‌قبول خواهند بود و نمی‌توانند به‌عنوان هزینه‌های کسر شده از درآمد در محاسبات مالیاتی لحاظ شوند. چهار نوع درآمد وجود دارد:

1. درآمد با نرخ صفر – درآمدهایی که مالیات بر آن‌ها با نرخ صفر محاسبه می‌شود.
2. درآمد با نرخ مقطوع – درآمدهایی که برای آن‌ها نرخ مالیاتی مشخص و مقطوع تعیین شده است.
3. درآمد معاف از مالیات – درآمدهایی که طبق قانون از پرداخت مالیات معاف هستند.
4. درآمد مشمول مالیات – درآمدهایی که باید طبق قانون و با نرخ‌های مشخص مالیات پرداخت کنند.

فقط درآمدهایی که در دسته درآمدهای مشمول مالیات قرار می‌گیرند، زیان‌ها و هزینه‌های آن‌ها به‌عنوان هزینه‌های قابل‌قبول مالیاتی شناخته می‌شود. بنابراین، هزینه‌ها و زیان‌های مرتبط با درآمدهایی که از مالیات معاف یا مشمول نرخ صفر یا مقطوع هستند، به هیچ عنوان در محاسبات مالیاتی پذیرفته نمی‌شوند.

به استثنای مواردی که طبق مقررات این قانون دارای نرخ جداگانه هستند به نرخ ۲۵٪

در قوانین مالیاتی ایران، ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم به‌طور کلی نرخ مالیاتی ۲۵٪ را برای بسیاری از درآمدهای مشمول مالیات مشخص کرده است، به‌استثنای موارد خاصی که طبق مقررات این قانون نرخ جداگانه‌ای برای آن‌ها در نظر گرفته شده است. در اینجا، منظور از “استثنا” به‌طور خاص شامل مالیات نقل و انتقال املاک و حق واگذاری محل می‌شود که به‌طور دقیق در مواد ۵۹ و ۱۴۳ قانون مالیات‌های مستقیم مشخص شده است.

تبصره ۱ ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم

این تبصره به‌طور خاص به اشخاص حقوقی ایرانی غیر تجاری اشاره دارد که هدف از تأسیس آن‌ها تقسیم سود نبوده و به نوعی سازمان‌های غیرانتفاعی محسوب می‌شوند. با این حال، این اشخاص اگر در قالب فعالیت‌های انتفاعی درآمدزایی کنند، باید طبق مقررات مالیاتی موجود، مالیات مربوط به فعالیت‌های انتفاعی خود را پرداخت کند.

تبصره ۲ ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم

بر‌اساس تبصره ۲ این ماده، اشخاص حقوقی خارجی و مؤسسات مقیم خارج از ایران، از مأخذ کل درآمد مشمول مالیاتی خود که از بهره‌برداری سرمایه در ایران کسب کرده‌اند. طبق نرخ ۲۵٪ مشمول مالیات می‌شوند.

ناگفته نماند به غیر از مواردی که مشمول تبصره ۵ ماده ۱۰۹ و ماده ۱۱۳ این قانون هستند. یعنی مشمولان این قوانین شامل ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم نمی‌شوند.

تبصره ۳ ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم

در مواردی افراد حقیقی یا حقوقی قبلاً مالیات‌هایی را پرداخت کرده‌اند، هنگام احتساب مالیات بر درآمد این اشخاص حقوقی اعم از ایرانی یا خارجی، مالیات‌هایی که قبلاً پرداخت شده است با رعایت مقررات مربوط به این موارد، از کل مالیات تعلق گرفته کسر می‌شود. حتی در صورتی که مبلغ اضافه بر مالیات تعیین شده پرداخت کرده باشند، این مبلغ قابل استرداد است.

تبصره ۴ ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم

طبق این تبصره، کلیه اشخاص حقیقی یا حقوقی نسبت به سود سهام دریافتی از هر شرکت سرمایه پذیر، مشمول مالیات دیگری نیست.

تبصره ۵ ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم

مطابق با تبصره ۵ ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم، هرگونه مالیات غیر از مالیات بر درآمد که طی سال مالی توسط یک شخص حقوقی پرداخت شود، در هنگام رسیدگی مالیاتی از درآمد مشمول مالیات کسر خواهد شد و نیازی به پرداخت مجدد آن مالیات نخواهد بود. این تبصره به‌طور خاص به مالیات‌های غیرمستقیم و هزینه‌هایی که در طول سال پرداخت شده‌اند، اشاره دارد و هدف آن جلوگیری از دوباره‌کاری در پرداخت مالیات است.

تبصره ۶ ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم

درآمد مشمول مالیات ابرازی = یعنی باید اظهارنامه داده باشیم، فقط به مالیات ابرازی تخفیف داده می‌شود و به هزینه‌های برگشتی ممیز که به درآمد مشمول مالیات اضافه می‌شود، تخفیفی شامل نمی‌شود.

بعضی افراد تصور می‌کنند که شرکت‌های تعاونی از پرداخت مالیات معاف هستند، در صورتی که در این تبصره صراحتاً اعلام کرده شرکت‌های تعاونی باید مالیات خود را همانند شرکت‌ها پرداخت کنند. با این تفاوت که از مبلغ نهایی مالیات ۲۵% تخفیف تعلق می‌گیرد.

تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم

به ازای هر ۱۰ درصد افزایش درآمد ابرازی نسبت به سال گذشته یک واحد درصد و نهایتاً ۵ واحد درصد از نرخ مالیاتی ۲۵ درصد کاسته می شود.

تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم به چه موضوعی اشاره دارد؟

براساس این تبصره، چنانچه درآمد ابرازی اشخاص حقوقی نسبت به سال گذشته ۱۰ درصد افزایش داشته باشد، از نرخ مالیات بر عملکرد این اشخاص یک واحد درصد کاسته می شود و این کاهش حداکثر تا ۵ واحد درصد قابل محاسبه خواهد بود. نکتهٔ قابل ذکر در خصوص این تخفیف مالیاتی مشروط شدن کاهش نرخ مالیات بر عملکرد است، بدین معنی که اشخاص حقوقی در صورتی می توانند از این تخفیف مالیاتی استفاده کنند که بدهی مالیاتی سال قبل خود را پرداخت کرده باشند و اظهارنامه مالیاتی مربوط به سال جاری را در موعد مقرر ارسال کرده باشند.

منظور از پرداخت بدهی مالیاتی سال قبل چیست؟

از ابهامات موجود در این تبصره یکی از شروط آن است، بدین معنی که منظور قانون‌گذار از پرداخت بدهی مالیاتی سال قبل چیست؟ در همین ارتباط و به دنبال رفع ابهام معاونت حقوقی و فنی سازمان امور مالیاتی در بخشنامه‌ای خطاب به ادارات کل امور مالیاتی چنین اعلام کرده است: منظور از بدهی مالیاتی مندرج در تبصره ۷ ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم کلیهٔ بدهی‌های قطعی شده سال قبل با منشاء مالیات بر درآمد (عملکرد) اعم از اصل و کلیهٔ جرایم تصریح شده در قانون مالیات‌های مستقیم است.

بخشنامه ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم

بخشنامه ۲۰۰/۹۹/۵۱۹: گاهی اوقات اشخاص مشمول تبصره ۶ و ۷ به صورت توامان قرار میگیرند. در این موقع چگونه باید عمل کرد؟

در این موارد در هنگام تعیین مالیات اشخاص حقوقی، با توجه به سیاق عبارت تبصره ۷ نرخ های مذکور، باید ابتدا تخفیف نرخ تبصره ۶ و سپس نرخ تبصره ۷ برای محاسبه مالیات اعمال می‌شود. گاهی اوقات شرکت‌ها و اشخاص، مشمول تخفیف‌های دیگری در زمینه محاسبه مالیات می‌شوند. در چنین مواقعی سوال پیش می‌آید که کدام تخفیف باید مد نظر گرفته شود یا اینکه آیا مجموع دو تخفیف مد نظر قرار می‌گیرد؟

جمع‌بندی

در نهایت، با توجه به اینکه ماده ۱۰۵ قانون مالیات های مستقیم برای تعیین نرخ مالیات و تخفیف‌های آن در این زمینه صادر شده است. تبصره‌هایی هم با توجه به شرایط مختلف در نظر گرفته شده است. این ماده به طور کامل موضوع افراد و شرکت‌هایی را که مشمول مالیات ۲۵ درصد هستند را بیان می‌کند.

سوالات متداول